我國財政部於2006年2月份公佈了新的《企業會計準則》,於2007年1月1日起施行。該準則與原《企業會計準則》有很大不同,主要體現在會計計量的基礎有了一些變化。
原準則對於會計事項主要都是以歷史成本為原則計量的,但是隨著社會經濟的發展,經濟活動日益複雜化,對物價變動、金融衍生工具等歷史成本是不能夠完成所有的會計事項的計量的。新準則則對這些會計事項採用了公允價值作為會計計量方法,解決了歷史成本無法準確合理計量的會計事項的計量問題,是對歷史成本計量方法的必要補充。
以公允價值作為會計計量屬性首先要解決的問題就是公允價值的確定問題。由於很難得到企業資產的公允價值,所以只能以最能代表公允價值概念的、可以在市場中觀察到的資料來近似地表示資產的公允價值,比如資產的市場價格、現行成本、可實現淨值等。
在確定資產和負債的公允價值時,需要比照符合公允價值交易條件,確定交易是否已經發生,按照交易是否發生區別以下兩種情況:一是符合公允價值交易條件的交易已經發生,屬於確定情況下公允價值的計量;二是符合公允價值交易條件的交易尚未發生,在這種情況下需要估計公允價值。
一、以實際交易價格作為公允價值
對於第一種情況,即符合公允價值交易條件的交易已經發生,那麼公允價值就應該以實際的交易價格計量,是兩個實體自願進行交易的價格,而這時的公允價值在交易完成之後即成為歷史成本反映在企業的帳面上。如果沒有證據表明交易是強迫的或帶有清算性質的,交易的資產或負債的公允價值就是交易中的現金金額。
由於巨大的財務困難或法律法規要求之類的原因,使銷售方或購買方的談判地位受到不利影響;交易價格受到實體之間其他合同或交易的影響,失去了公允的特性;雙方為關聯企業,雙方的交易受母公司的制約並要求其中之一放棄一部分利益;資產或債務的報價錯誤或非法活動影響了特定資產或負債的價格。上述情況都會影響到交易價值的公允性,這時應當對資產或負債重新進行估計。
二、對資產公允價值進行估計
對於第二種情況,即符合公允價值交易條件的交易還沒有發生,在這種情況下我們就需要對資產的公允價值進行估計。估計公允價值的方法有以下幾種。
(一)以市場價格作為公允價值的替代計量(市價法)
在估計公允價值時,應該遵循一定的原則,即盡量多地採用市場因素,盡量少地採用內部管理者的估計和假設。最接近市場的方法就是以市場價格作為公允價值的替代計量,也就是市價法。
市價法要求將被計量的資產或負債與市場上交易的同類資產或負債進行比較並對其進行適當的價格調整。因而運用市價法有兩個方面的內容需要確定:一是確定價格可比的資產或負債(即參照物);二是根據選擇的參照物的價格,對參照物的不可比因素進行調整,以獲得資產或負債的確定價格。
確定資產或負債價格可比的參照物。為了使選定的參照物的價格具有可比性,作為參照物的資產或負債必須同時滿足兩個基本要求,即一是參照物和被計量的資產或負債是同質的或者大體上是可以相互替代的,對於可替代的情況,參照物與被計量的資產或負債的差別應當可以合理而客觀地確定;二是可參照交易的交易條款與交易條件應當能夠反映正常的市場狀況和市場價格標準。這兩項要求意味著參照物應盡可能與被計量的資產或負債相似,而且參照價格的銷售條款應該能反映公開市場的正常交易狀況。由於這些條件的限制,確定參照物時必須考慮以下四個方面的因素。第一,真實交易資料的可獲得性。一些不能反映市場行為的報價是無效的,而從管理機構以及私人那裡獲得的交易資料必須真實合理。第二,應盡可能多地獲得交易實例。較多的交易實例將有助於減少市價法的誤差。在正常情況下,至少需要四到五個交易實例才能有效運用市價法。第三,應當考慮被計量資產或負債與參照物的相似程度。在理想狀況下,參照物不應該僅僅相似,而應該完全相同。但在現實中往往是不可能達到的,只能盡量提高參照物和被計量資產或負債的相似程度,因為相似程度越高,交易實例越有參考價值。第四,應當考慮交易實例的交易環境和交易條款。交易必須能反映類似市場的談判情況和銷售情況,而且還必須瞭解其付款方式。因為如果付款方式不同,價格可能發生很大變化。例如,全部支付現金或部分支付現金部分支付票據,或者以股票支付等,交易價格可能相差很大。
市價的選擇與調整。根據被計量資產或負債的現狀,選擇可以立即進入的市場中相同資產或負債的價格來估計公允價值
