會計準則、稅法及財務通則對職工薪酬規定的差異分析

《企業會計準則》、《企業財務通則》、《企業所得稅法》（以下簡稱“準則”“通則”“稅法”）及其實施條例陸續出台、實施，如何清晰地界定三者的適用範圍、分析協調三者之間的差異並在企業經營工作中合法、合理地實施，均有著非常現實的意義。其中，稅法所規範的客體是企業的納稅行為，準則所規範的是如何生產會計資訊，即企業發生的經濟業務，必須按照會計準則的規定進行處理，如果與稅法有差異，則納稅按稅法處理，但會計處理必須按照準則規定。通則規範的是企業的財務管理行為，對屬於財務通則適用範圍的企業而言，財務通則是企業財務方面的行為準則，即財務通則所沒有禁止的行為，企業才可以做，而企業發生的符合財務通則的行為，必須按稅法納稅，按會計準則進行處理。

　　一、職工薪酬規定的主要差異

　　（一）工資薪金方面由於稅法不再明確規定稅前扣除標準，因此對大多數企業而言，工資薪金的會計處理與稅務處理將不再產生差異。但對實行工效掛鉤的企業而言，如果主管稅務機關將批准的工資額度認定為合理的工資新金，那麼將產生兩類差異。一類是永久性差異，這種情況發生在企業實際發放的工資薪金超過批准的工資額度的時候；一類是時間性差異，而且是可抵扣時間性差異，這種情況發生在企業未將批准的工資額度足額使用的時候，在這一情況下，意味著企業今後年度使用工資結餘時，將可以在使用工資結餘年度稅前扣除。

　　（二）職工福利費 由於稅法規定按實際支出比例扣除，會計處理也不再計提，因此，對福利費實際支出超過工資薪金14%的企業，將產生永久性差異。

　　（三）工會經費準則、財務通則規定允許按國家規定比例提取，稅法規定必須實際發生才能在稅前扣除。因此，如果計提不交納或不全部交納，將產生永久性差異。

　　（四）職工教育經費準則、通則規定允許按國家規定比例提取，稅法規定必須實際發生才能在稅前扣除，超過部分，准予在以後納稅年度結轉扣除。因此，如果計提不使用或未全額使用，將產生永久性差異；如果實際使用額超過計提額，在以後年度有充足的職工教育經費（這部分職工教育經費仍然必須是按規定比例計提的）可以使用的情況下，將產生可抵扣時間性差異。

　　（五）補充養老保險費及補充醫療保險費稅法規定，企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的範圍和標準內，准予扣除；在上述標準範圍內，財務通則也允許企業列支。不同之處在於，準則對上述兩項費用的支出無標準限制，但通則規定超標準部分必須由個人承擔，即企業不能承擔。

　　（六）職工薪酬方面會計準則還對辭退福利、累積帶薪缺勤、利潤分享和獎金計畫的確認、計量和披露進行了規範，其內容見之於《企業會計準則第11號——股份支付》等。此項內容，財務通則在企業內部分配機制中也給出規定，與準則是一致的。但是，稅法對上述內容如何處理沒有明文規定。從稅法的原則判斷，辭退福利、累積帶薪缺勤、利潤分享和獎金計畫如果實際發生，稅法應理解為可以扣除。如果只是預計而沒有實際發生，那麼將產生可抵扣時間性差異，企業可以確認遞延所得稅資產。

　　財務通則除對工會經費、職工教育經費有明確規定外，對工資薪金、職工福利費、職工社會保險主要是禁止性規定。其內容主要體現在通則第42、43、44、46條。如通則第46條規定。通則的上述規定與稅法、準則的相關規定有矛盾之處。假如企業將稅法允許的職工福利費使用於如通則第46條等條款規定的內容，那麼從稅法上沒有違反規定，會計準則也允許處理，但通則卻不允許。

　　二、職工薪酬的處理措施

　　（一）支出範圍方面工資薪金方面，如果企業存在多種用工模式，必須進行明確界定。對於正式編製職工、通過各類勞務仲介機構派遣的用工，其工資薪金全部納入工資薪金專案。對於勞務外包費用，應直接進入生產成本的相關項目。勞務外包費用應按以下標準界定：與相關外部法人單位簽定明確的勞務外包合同；外包勞務不屬於本企業的主營業務範圍；從事勞務人員完全由承包單位自行指定。

　　職工福利費的具體開支範圍可以為：以外購商品發放給職工作為福利；職工因公負傷赴外地就醫路費；職工家屬藥費；職工（含退休職工）藥費補助；職工生活困難補助；職工食堂補貼；向職工提供企業支付了一定補貼的商品或服務（如支付給食堂再由食堂給職工的就餐補貼）；免費為職工提供諸如醫療保健的服務；提供給企業高級管理人員使用的住房費用。

　　（二）會計核算方面企業應按準則規定設置會計明細科目進行核算。按照企業所得稅法實施條例規定，企業所得稅法第30條第二項所稱企業安置殘疾人員所支付的工資的加計扣除，是指企業安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。因此，為了享受稅收優惠政策，對殘疾人員工資及其他享受稅收優惠人員工資應在工資薪金項下單獨設立明細科目進行核算。同時，結合企業實際，對職工福利費應設置明細科目進行核算。

　　（三）日常管理方面對職工福利費應盡可能用足額度。對工會經費，應按季度及時撥繳工會，避免出現無法稅前扣除現象。對職工教育經費，應每年預計額度，並充分用足額度。加強外包勞務管理，尤其是合同簽定環節管理。為享受稅收優惠政策，對殘疾人員工資及其他享受稅收優惠人員工資應單獨造冊。企業人力資源部門、財務部門要加強溝通，在職工薪酬的使用範圍、使用額度、政策依據方面緊密配合，在合規的前提下維護國家、企業、員工的合法權益。